Temel finansal araçlar

Temel finansal araçlar

11.8 Aşağıdakiler, Bölüm 11 uyarınca, temel finansal araçlar olarak muhasebeleştirilir:

(a) Nakit.

(b) Paragraf 11.9’daki koşulları sağlayan bir borçlanma aracı (örneğin, alacaklı ve borçlu olunan hesaplar, senetler ve krediler).

(c) Aşağıdaki özelliklerde kredi almaya ilişkin taahhüt:

(i) Net nakit olarak ödenemeyen ve

(ii) Taahhüt yerine getirildiğinde, paragraf 11.9’daki koşulları sağlaması beklenen.

(d) Dönüştürülemeyen imtiyazlı paylar ile satım opsiyonu bulunmayan adi veya imtiyazlı paylara yapılan yatırımlar.

11.9 Aşağıdaki (a)-(d) koşullarının tümünü sağlayan bir borçlanma aracı, Bölüm 11 uyarınca muhasebeleştirilir:

(a) Borçlanma aracının araç sahibine getirileri şunlardır:

(i) Sabit bir tutar;

(ii) Aracın ömrü boyunca sabit bir getiri oranı;

(iii) Aracın ömrü boyunca, belirtilmiş kotasyonlu veya gözlemlenebilir tek bir faiz oranına (LIBOR gibi) eşit olan değişken getiri veya

(iv) Hem sabit oranın hem de değişken oranın pozitif olması koşulu ile (örneğin, pozitif sabit bir oran ile negatif değişken bir oranın dâhil olduğu vadeli faiz oranı swapı bu kriteri sağlamaz), bu sabit oran ve değişken oranların bir bileşimi (LIBOR artı 200 baz puanı gibi). Sabit ve değişken oranlı faiz getirileri için faiz, ilgili dönemdeki oranın henüz ödenmemiş anapara ile dönem boyunca çarpılması ile hesaplanır.

(b) Koşulları ile araç sahibinin anapara tutarını ve cari dönem veya önceki dönemlerle ilişkilendirilebilecek faiz tutarını kaybetmesi ile sonuçlanabilecek herhangi bir sözleşme hükmünün bulunmaması. Borçlanma aracının diğer borçlanma araçlarına bağlı olarak ikincil bir yapıya sahip olması, bu tür bir sözleşme hükmüne örnek değildir.

(c) İhraç edenin (borçlanan), borcun önceden ödemesine veya finansal araç sahibinin (borç veren) vadeden önce ihraç edene aracı geri satmasına izin veren sözleşme hükümleri gelecekteki olaylara bağlı değildir.

(d) (a)’da açıklanan değişken getiri oranı ve (c)’de açıklanan peşin ödemeye dair hususlar dışında, herhangi bir koşullu getiri veya geri ödeme koşulu

yoktur.

11.10 Normalde paragraf 11.9’daki koşulları sağlayabilecek olan finansal araçlara

örnekler aşağıdaki gibidir:

(a) Alacaklı veya borçlu olunan ticari hesaplar ve senetler, banka veya diğer üçüncü taraflardan alınan krediler.

(b) Yabancı para birimi cinsinden ödenecek hesaplar. Ancak, ödenecek hesaptaki, döviz kurunun değişimine bağlı değişiklikler, paragraf 30.10 uyarınca kâr veya zararda muhasebeleştirilir.

(c) Bağlı ortaklıklar veya iştiraklerden alınan veya bunlara verilen, talep edildiğinde ödenecek krediler.

(d) İhraç edenin faiz veya anapara temerrüdüne düşmesi halinde, derhal alınabilecek borçlanma aracı (bu tür bir hüküm paragraf 11.9’daki koşulları ihlal etmez).

11.11 Paragraf 11.9’daki koşulları sağlamayan (ve dolayısıyla Bölüm 12’nin

kapsamına giren) finansal araçlara örnekler aşağıdaki gibidir:

(a) Başka bir işletmenin, dönüştürülemeyen imtiyazlı payları ve satım opsiyonu bulunmayan adi ve imtiyazlı payları hariç, özkaynağa dayalı finansal araçlarına yapılan yatırımlar (bakınız: paragraf 11.8(d)).

(b) Paragraf 11.9(a)’daki koşulu karşılamamaları dolayısıyla, pozitif veya negatif bir nakit akışı olan vadeli faiz oranı swapı veya nakit olarak ödenebilen ve ödemede, pozitif veya negatif nakit akışına yol açabilen bir ticari mal veya finansal araç alınmasına yönelik forward taahhüdü.

(c) Araç sahibine getirilerinin sabit olmaması ve Paragraf 11.9(a)’daki koşulun karşılanmaması sebebiyle, opsiyon ve forward sözleşmeleri.

(d) Araç sahibine getirilerin, sadece piyasa faiz oranlarına göre değil de, borcu çıkaranın özkaynak payı fiyatına göre de değişkenlik gösterebilmesi dolayısıyla, dönüştürülebilir borç üzerine yapılan yatırımlar.

(e) Bu tür krediler paragraf 11.9(c)’deki koşulları sağlamadığından, geçerli vergilendirme veya muhasebeleştirme hükümleri değiştiği takdirde üçüncü tarafa peşin ödeme hakkı veya yükümlülüğü veren üçüncü bir taraftan kredi alacağı.

Finansal varlık ve borçların ilk muhasebeleştirmesi

11.12 Bir işletme bir finansal varlığı veya finansal borcu, sadece, kendisi bu aracın sözleşmeye dayalı hükümlerine taraf olduğu zaman muhasebeleştirir.

İlk ölçüm

11.13 Bir finansal varlık veya finansal borç ilk muhasebeleştirildiğinde, anlaşmada gerçekte bir finansman işlemi söz konusu olmadığı sürece, söz konusu finansal

varlık veya finansal borç, işlem fiyatından ölçülür (gerçeğe uygun değer farkı kâr veya zarara yansıtılarak ölçülen finansal varlık ve borçların ilk ölçümü esnasındakiler hariç, işlem maliyetleri dâhil olmak üzere). Bir finansman işleminde örneğin, ödeme normal iş koşullarının ötesine ertelenmişse veya piyasa oranı olmayan bir faiz oranı ile finanse edilmişse, söz konusu işlem, mal veya hizmet satışıyla ilişkili olarak meydana gelebilir. Anlaşma bir finansman işlemi ise, finansal varlık veya finansal borç, gelecekteki ödemelerin benzer bir borçlanma aracı için var olan piyasa faiz oranı ile indirgenmiş bugünkü değeri üzerinden ölçülür.

Örnekler – Finansal varlıklar

1 Başka bir işletmeye verilen uzun vadeli kredi için, bu işletmeden alınacak olan nakdin (faiz ödemeleri ve anaparanın geri ödemesi dâhil) bugünkü değeri, alacak olarak muhasebeleştirilir.

2 Kısa vadeli kredi ile müşteriye satılan mallar için, müşteri işletmeden alınacak olan nakdin indirgenmemiş tutarı ki bu normalde fatura fiyatıdır, alacak olarak muhasebeleştirilir.

3 İki yıllık faizsiz kredi ile bir müşteriye satılan mallar için, kalemin cari nakit satış fiyatı alacak olarak muhasebeleştirilir. Eğer cari nakit satış fiyatı bilinmiyorsa, söz konusu nakit satış fiyatı, alınacak nakdin benzer bir alacak için geçerli olan piyasa oranı (oranları) kullanılarak indirgenmiş bugünkü tutarı olarak tahmin edilebilir.

4 Başka bir işletmenin adi paylarının nakit olarak satın alımı için, yatırım, payları edinmek için ödenen tutar kadar muhasebeleştirilir.

Örnekler – Finansal borçlar

1 Bir bankadan alınan kredi için, ilk muhasebeleştirmede, bankaya ödenecek olan nakdin bugünkü değeri (faiz ödemeleri ve anapara geri ödemesi dâhil) borç olarak muhasebeleştirilir.

2 Bir tedarikçiden kısa vadeli kredi ile alınan mallar için, tedarikçiye olan borcun indirgenmemiş tutarı ki bu normalde fatura fiyatıdır, borç olarak muhasebeleştirilir.

Muhasebeleştirme sonrası ölçüm

11.14 Her bir raporlama tarihinin sonunda, finansal araçlar, satışta veya elden çıkarmada karşılaşılacak işlem maliyetleri için herhangi bir indirim yapılmaksızın, aşağıda belirtilen şekilde ölçülür:

(a) Paragraf 11.8(b)’deki koşulları karşılayan borçlanma araçları, etkin faiz yöntemi kullanılarak hesaplanan itfa edilmiş maliyetleri üzerinden ölçülür. 11.15-11.20 paragrafları, etkin faiz yöntemi uygulanarak itfa edilmiş maliyetin nasıl bulunacağına dair yol gösterir. Dönen varlık veya kısa vadeli borç olarak sınıflandırılmış borçlanma araçları, anlaşma gerçekte bir finansman işlemi olmadığı sürece (bakınız: paragraf 11.13) ödenmesi veya alınması beklenen nakit veya diğer bedelin (değer düşüklüğünden arındırılmış – bakınız: 11.21-11.26 paragrafları) indirgenmemiş tutarı ile ölçülür. Anlaşma bir finansman işlemi ise, borçlanma aracı benzer bir borçlanma aracı için kullanılan piyasa faiz oranı ile indirgenmiş gelecekteki ödemelerin bugünkü değeri ile ölçülür.

(b) Paragraf 11.8(c)’deki özelliklere sahip bir kredinin alınmasına dair taahhüt maliyet değerinden (ki bu değer bazen sıfır olabilmektedir) değer düşüklüğü tutarı düşülerek ölçülür.

(c) Paragraf 11.8(d)’deki koşulları sağlayan, dönüştürülemeyen imtiyazlı paylara ve satım opsiyonu bulunmayan adi veya imtiyazlı paylara yapılan yatırımlar aşağıdaki şekilde ölçülür (11.27 – 11.33 paragrafları, gerçeğe uygun değer hakkında yol gösterir):

(i) Paylar halka açık olarak işlem görüyorsa veya payların gerçeğe uygun değerleri aksi belirtilmedikçe güvenilir bir şekilde ölçülebiliyorsa yatırım, gerçeğe uygun değer ile ölçülür ve gerçeğe uygun değerdeki farklar kâr veya zarara yansıtılır.

(ii) Diğer tüm bu tür yatırımlar, maliyet değerinden değer düşüklüğü tutarı indirilerek ölçülür.

Değer düşüklüğü ve tahsil edilemezlik, yukarıdaki (a), (b) ve (c)(ii) hükümlerindeki finansal araçlar için değerlendirilmelidir. 11.21-11.26 paragraflarındaki hükümler bu konuda yol göstermektedir.

İtfa edilmiş maliyet ve etkin faiz yöntemi

11.15 Her bir raporlama tarihinde finansal bir varlığın veya finansal bir borcun itfa edilmiş maliyeti aşağıdaki kalemlerin net tutarıdır:

(a) Finansal varlık veya finansal borcun ilk muhasebeleştirmede ölçüldüğü tutar,

(b) Eksi anaparanın geri ödemeleri,

(c) Artı veya eksi ilk muhasebeleştirmedeki tutar ile vade tutarı arasındaki farkın etkin faiz yöntemi kullanılarak gerçekleştirilen itfasının birikmiş tutarı,

(d) Eksi, finansal varlıklar için, değer düşüklüğü veya tahsil edilemezlikten kaynaklanan tüm indirimler (doğrudan veya bir karşılık hesabının kullanımı ile).

Belirlenmiş bir faiz oranı bulunmayan ve dönen varlık veya kısa vadeli borç olarak sınıflandırılan finansal varlıklar ve finansal borçlar ilk muhasebeleştirmede 11.14(a) paragrafı uyarınca indirgenmemiş tutar ile ölçülür. Dolayısıyla bunlara yukarıdaki (c) hükmü uygulanmaz.

11.16 Etkin faiz yöntemi bir finansal varlık veya finansal borcun (veya finansal varlıklar veya finansal borçlar grubunun) itfa edilmiş maliyetini ölçmede ve

ilgili dönem boyunca faiz geliri veya faiz giderinin dağıtılmasında kullanılan bir yöntemdir. Etkin faiz oranı finansal aracın beklenen ömrü boyunca veya uygun olması durumunda daha kısa bir zaman dilimi içerisinde yapılacak gelecekteki tahmini nakit ödeme ve tahsilatları, tam olarak ilgili finansal varlık veya borcun net defter değerine indirgeyen orandır. Etkin faiz oranı, finansal varlık veya borcun ilk muhasebeleştirmedeki defter değeri esas alınarak belirlenir. Etkin faiz oranı yönteminde:

(a) Finansal varlığın (finansal borcun) itfa edilmiş maliyeti, gelecekteki nakit girişlerinin (nakit ödemelerinin) etkin faiz oranı ile indirgenmiş bugünkü değeridir ve

(b) Bir dönemin faiz gideri (geliri) finansal borcun (varlığın) dönem başındaki defter değeri ile dönemin etkin faiz oranının çarpımına eşittir.

11.17 Etkin faiz oranı hesaplanırken, nakit akışları, finansal araçların tüm sözleşmeye dayalı şartları (örneğin, peşin ödeme, geri çağırma ve benzeri opsiyonlar) ve bilinen gerçekleşmiş kredi zararları göz önünde bulundurmak suretiyle ancak henüz gerçekleşmemiş gelecekteki olası kredi zararları dikkate alınmaksızın tahmin edilir.

11.18 Etkin faiz oranını hesaplarken ilgili ücretler, ödenen veya alınan finansman ücretleri (“puanlar” gibi), işlem maliyetleri ve aracın beklenen ömrü üzerindeki diğer primler veya iskontolar aşağıdaki durumlar hariç olmak üzere, itfa edilir. Ücretler, ödenen veya alınan finansman ücretleri, işlem maliyetleri, prim ve iskontolar daha kısa bir döneme ilişkinse, söz konusu kısa dönem kullanılır. Bu durum, ücretler, ödenen veya alınan finansman ücretlerinin, işlem maliyetlerinin, prim veya iskontoların bağlı olduğu değişkenin, aracın beklenen vadesinden önce piyasa oranlarına göre yeniden fiyatlanması söz konusu olduğunda geçerlidir. Bu tür bir durumda uygun itfa dönemi, bir sonraki böyle bir yeniden fiyatlandırma tarihine kadar olan dönemdir.

11.19 Değişken oranlı finansal varlıklar ve değişken oranlı finansal borçlar için piyasa faiz oranlarındaki değişimi yansıtmak amacıyla nakit akışlarının dönemsel olarak yeniden tahmin edilmesi, etkin faiz oranının değişmesine neden olur. Değişken oranlı bir finansal varlık veya değişken oranlı bir finansal borç ilk muhasebeleştirmede vadede tahsil edilecek ya da ödenecek anaparaya eşit bir tutar üzerinden muhasebeleştiriliyorsa, gelecekteki faiz ödemelerinin yeniden tahmin edilmesi, normalde ilgili varlığın ya da borcun defter değerinde önemli bir etkiye neden olmaz.

11.20 Ödemelere veya tahsilatlara ilişkin tahminler yeniden gözden geçirilirse, finansal varlık veya finansal borca ilişkin (veya finansal araçlar grubunun) defter değeri, gerçek ve gözden geçirilmiş tahmini nakit akışlarını yansıtacak şekilde düzeltilir. Finansal aracın orijinal etkin faiz oranı ile gelecekteki tahmini nakit akışlarının bugünkü değeri bulunmak suretiyle defter değeri yeniden hesaplanır. Düzeltme, gözden geçirmenin yapıldığı tarihte, kâr veya zararda gelir veya gider olarak muhasebeleştirilir.

Beş yıllık bir kredinin itfa edilmiş maliyetinin etkin faiz oranı kullanılarak belirlenmesine ilişkin örnek

1 Ocak 20X0’de bir işletme 900 TL karşılığında bir tahvil edinmiş, bu sırada da 50 TL’lik işlem maliyeti gerçekleşmiştir. Yıllık 40 TL tutarındaki faiz, gelecekteki beş yıl boyunca dönem sonlarında alınacaktır (31 Aralık 20X0-31 Aralık 20X4). Tahvilin 31 Aralık 20X4’te 1,100 TL tutarında zorunlu ödemesi bulunmaktadır.

Yıl Dönem başı defter değeri (TL) % 6.9583 üzerinden hesaplanan faiz geliri* (TL) Nakit girişi (TL) Dönem sonudefter değeri (TL)
20X0 950,00 66,10 (40,00) 976,11
20X1 976,11 67,92 (40,00) 1.004,03
20X2 1.004,03 69,86 (40,00) 1.033,89
20X3 1.033,89 71,94 (40,00) 1.065,83
20X4 1.065, 83 74,16 (40,00) (1.100,00) 1.100,00 0

* Yüzde 6.9583’lük etkin faiz oranı, tahvilin beklenen nakit akışlarını ilk defter değerine indirgeyen orandır:

40/(1.069583)’ + 40/(1.069583)2 + 40/(1.069583)3 + 40/(1.069583)4 + 1,140/(1.069583)5 = 950

Bir önceki yazımız olan Muhasebe Politikaları Tahminler ve Hatalar başlıklı makalemizde Geçmiş dönem hatalarının açıklanması, Geçmiş dönem hatalarının düzeltilmesi ve Kobi-Tfrs Muhasebe Politikaları hakkında bilgiler verilmektedir.

Bir Cevap Yazın

E-posta hesabınız yayımlanmayacak. Gerekli alanlar * ile işaretlenmişlerdir